Статьи по МСФО - назначение, цели, применение

24.06.2008

Обязательства

Резервы

МСФО включают специальный стандарт, посвященный учету различных резервов. В ОПБУ США существует несколько стандартов, в которых рассматривается учет конкретных резервов – например, по обязательствам на охрану окружающей среды и затратам на реструктуризацию. Обе системы учета запрещают создание резервов будущих расходов, включая резервов, связанных с требованиями законодательства, которые еще не вступили в силу.
В РПБУ также существует несколько различных нормативных актов, в которых рассматривается учет резервов. Резервирование допускается в случаях, предусмотренных законодательством или нормативными актами по бухгалтерскому учету. В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам
в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством или нормативными правовыми актами. Кроме того, создаются резервы под условные убытки и убытки в связи с прекращением деятельности.

 

МСФО	Создание резерва требуется только в тех случаях, когда: • компания имеет текущее обязательство по передаче экономических выгод в результате прошлого события; • существует вероятность, что такая передача потребуется для погашения обязательства; • может быть сделана надежная оценка суммы такого обязательства. Текущее обязательство возникает из обязывающего события и может принимать форму юридического обязательства или обязательства, вытекающего из сложившейся практики. Обязывающее событие не оставляет компании какой-либо реальной альтернативы погашению обязательства, созданного этим событием. Если компания может избежать расходов в будущем в результате каких-либо действий, у нее отсутствует текущее обязательство и резерв не начисляется.
ОПБУ США	Аналогично МСФО.
РПБУ	Организация создает резервы в связи с существующими на отчетную дату обязательствами организации, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, при одновременном наличии следующих условий: • существует очень высокая или высокая вероятность того, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации. Очень высокая или высокая вероятность обычно свидетельствует о том, что у организации отсутствует возможность отказаться от исполнения обязательства либо исходя из требований договора или действующего законодательства, либо в результате сложившейся практики деятельности организации (например, практики выплаты дополнительных выходных пособий уволенным работникам); • величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть достаточно обоснованно оценена.

Оценка

МСФО	Сумма начисленного резерва должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату. Ожидаемые потоки денежных средств дисконтируют, используя доналоговую ставку дисконта, которая отражает текущие рыночные оценки стоимости денег во времени и риски, характерные для обязательства, если их влияние существенно. Если представлен диапазон возможных оценок и каждая величина представленного диапазона настолько же вероятна, как и другие, тогда для оценки обязательства используется «средняя величина» используемого диапазона.
ОПБУ США	Аналогично МСФО. Однако при диапазоне возможных оценок, в котором каждая величина настолько же вероятна, как и другие, обязательство должно оцениваться по «минимальной» величине (а не по средней величине). Резерв должен дисконтироваться, только когда установлены временные рамки денежных потоков (различия могут возникнуть при выборе ставки дисконта, особенно в области обязательств по выбытию основных средств).
РПБУ	Дисконтирование резерва не производится. При оценке величины резерва под условные обязательства организация должна исходить из особенностей способа оценки: путем выбора из некоторого набора значений, путем выбора из интервала значений либо путем выбора из определенного набора интервалов значений. Если величина резерва оценивается путем выбора из некоторого набора ее значений, то в качестве оценки этого резерва принимается средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на вероятность. Если величина резерва оценивается путем выбора из некоторого интервала значений, то в качестве оценки этого резерва принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала. Если величина резерва оценивается путем выбора из определенного набора интервалов значений, сначала определяются средние арифметические величины из наибольшего и наименьшего значений каждого интервала, которые затем оцениваются с учетом степени вероятности проявления соответствующего интервала значений. Полученная таким образом средневзвешенная величина принимается в качестве оценки резерва.

   

Резервы на затраты по реструктуризации

МСФО	Текущее обязательство отражается, только когда у компании есть очевидные (формальные) обязательства по реструктуризации. Как правило, компания имеет очевидные обязательства, когда существует юридическое обязательство или когда компания имеет подробный официальный план по реструктуризации. При этом компания не может отказаться от него, так как уже приступила к осуществлению плана или объявила основные характеристики плана тем, кого он затрагивает (обязательство, вытекающее из практики). Маловероятно, что текущий резерв будет обоснованным, если начало осуществления реструктуризации будет задержано или осуществление реструктуризации займет необоснованно долгий период времени.
ОПБУ США	Аналогично МСФО. Однако ОПБУ США запрещают отражать обязательство, если оно основано только на приверженности компании плану. Резерв по единовременным выходным пособиям признается после информирования сотрудников о деталях плана, которых этот план затрагивает. Первоначально обязательства по реструктуризации, которые отвечают определению обязательства, оцениваются по справедливой стоимости, при этом в последующем оценка обоснованности резерва должна проводиться каждый отчетный период. Изменения в оценке справедливой стоимости отражаются по методу процентного распределения.
РПБУ	Резерв на реструктуризацию может быть создан в случаях, предусмотренных ПБУ 16/02 и ПБУ 8/01. Создание резерва, связанного с прекращением деятельности, имеет следующие особенности: • при прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки резерв признается в бухгалтерском учете только после заключения договора купли-продажи; • при прекращении деятельности путем продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) в установленном законодательством порядке отдельных обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, а также путем отказа от ее продолжения, резерв образуется только в том случае, если ожидаемый срок исполнения обязательств, под которые планируется образовать резерв, приходится на период, следующий за отчетным; • резерв создается в сумме возникающих вследствие прекращения деятельности затрат по увольнению работников, выплате штрафов, пени, неустоек за нарушение условий договоров и т.п.

   

Обременительные договоры

МСФО	Запрещено создание резерва по будущим операционным убыткам. Однако, если компания имеет договор, который является обременительным (неизбежные затраты на выполнение обязательств по контракту превышают экономические выгоды, которые ожидается по нему получить), текущее обязательство по этому договору должно признаваться и оцениваться как резерв. Одним из наиболее часто приводимых примеров является образовавшаяся вакансия (по аренде) в арендуемом имуществе. Обязательство уменьшается на величину предполагаемых платежей от субаренды, в случае если у руководства есть возможность осуществления субаренды и получение дохода от нее вероятно (скорее да, чем нет).
ОПБУ США	Обязательство в отношении затрат по прекращению договора до окончания срока должно признаваться и оцениваться по справедливой стоимости, когда компания прекращает договор в соответствии с его условиями (например, когда компания предоставляет письменное уведомление другим сторонам договора в сроки, предусмотренные договором для таких уведомлений, или каким-либо другим образом оговаривает прекращение договора с другими сторонами). Обязательство по затратам, которые будут продолжать возникать по договору в течение оставшегося срока без каких-либо экономических выгод для компании, должно признаваться и оцениваться по справедливой стоимости, когда компания прекращает пользоваться правом, предоставляемым договором. Примером может служить арендуемое имущество, которое уже не используется. Обязательство должно быть уменьшено на расчетную сумму субарендных платежей, которые могут быть получены по этому имуществу (соответствует МСФО).
РПБУ	Правила не установлены, обязательства отражаются при их возникновении обычным порядком.

ССЫЛКИ: МСФО: IAS 37.
ОПБУ США: FAS 5, EITF 88-10, FAS 143, FAS 146, SOP 96-1.
РПБУ: ПБУ 8/01, ПБУ 16/02, Приказ МФ РФ №34н.

Утилизация активов, рекультивация земель и восстановление окружающей среды
(обязательства по утилизации активов)

МСФО	Возникающее у компании обязательство (юридическое или вытекающее из практики) по затратам, связанным с демонтажом, вывозом или восстановлением, отражается по приведенной стоимости, при этом затраты включаются в состав соответствующего объекта основных средств. Компания несет данное обязательство вследствие установки объекта основных средств либо его использования в течение определенного периода времени для целей, не связанных с производством запасов. Изменения в оценке обязательства, связанные с изменениями в оценке величины или сроков движения будущих потоков денежных средств либо изменениями ставки дисконтирования, отражаются сразу же, при этом корректируется общая стоимость объекта основных средств. Если объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости, сумма, на которую снижается величина обязательства, вычитается из стоимости актива до полного списания балансовой стоимости актива. На каждую отчетную дату производится корректировка ставки дисконтирования. Изменения в оценке обязательства, обусловленные прошествием времени (амортизация дисконта), отражаются в отчете о прибылях и убытках.
ОПБУ США	Обязательство по утилизации называется «обязательством по выводу актива из эксплуатации» (ОВАЭ). Соответствующие затраты капитализируются в составе балансовой стоимости активов. В ОПБУ США применяются более жесткие требования к накоплению и капитализации ОВАЭ по сравнению с МСФО, например, должно существовать юридическое обязательство и ОВАЭ отражается только в том случае, когда можно с достаточной точностью оценить справедливую стоимость данного обязательства. В МСФО отсутствует аналогичное требование в отношении возможности компании оценить справедливую стоимость обязательства. Изменения в оценке обязательства, связанные с изменениями в оценке величины или сроков движения будущих потоков денежных средств, отражаются как увеличение или снижение балансовой стоимости обязательства одновременно с соответствующим увеличением или снижением стоимости соответствующего капитализируемого актива по ОВАЭ. Для расчета изменений в оценках, которые приводят к снижению ОВАЭ, используется ставка дисконтирования, которая применялась при первоначальном признании обязательства. Для расчета изменений в оценках, которые приводят к увеличению ОВАЭ, в качестве ставки дисконтирования используется текущая ставка. Аналогично МСФО, изменения в оценке обязательства, обусловленные прошествием времени (амортизация дисконта), отражаются в отчете о прибылях и убытках.период. Изменения в оценке справедливой стоимости отражаются по методу процентного распределения.
РПБУ	Данные обязательства не капитализируются и относятся на расходы в момент возникновения, установленный законом или договором.

ССЫЛКИ: МСФО: IAS 16, IAS 37, IFRIC 1.
ОПБУ США: FAS 143, FIN 47.
РПБУ: Приказ МФ РФ №34н.

Обязательства, возникающие в результате присутствия на определенном рынке –
утилизация электрического и электронного оборудования

МСФО	Компания, которая в соответствии с местным законодательством, должна нести расходы по утилизации бытового оборудования, проданного до 13 августа 2005 г. («утилизация оборудования прошлого периода»), признает обязательство в том случае, если она является участником рынка в период проведения оценки. Этот же принцип может применяться к утилизируемому оборудованию нового периода, проданному частным пользователям 13 августа 2005 г. или позднее, если согласно национальному законодательству оно приравнено к утилизируемому бытовому оборудованию прошлого периода эксплуатации и компания не несет расходы после выхода из бизнеса. Коммерческие пользователи могут применять подобный метод учета в аналогичных ситуациях.
ОПБУ США	Аналогично МСФО.
РПБУ	Данные обязательства отсутствуют.

ССЫЛКИ: МСФО: IAS 37, IFRIC 6.

ОПБУ США: FAS 143, FIN 47.

По материалам ЗАО" «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит», 2007