Статьи по МСФО - назначение, цели, применение

18.10.2007

Признание выручки по МСФО, ОПБУ и РПБУ

Выручка

Определение

МСФО	Доходы включают выручку от продаж и прочие доходы и прибыли. МСФО (IAS) 18 «Выручка» определяет выручку как валовое поступление экономических выгод от обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, отличному от взносов акционеров.
ОПБУ США	Выручка определяется в Концептуальных Положениях как включающая фактические или ожидаемые поступления денежных средств (или их эквивалентов), которые были или будут получены в результате основной непрерывной деятельности организации.
РПБУ	Выручкой называется увеличение экономических выгод от обычных видов деятельности(продажи товаров, работ и услуг) в результате поступления активов (денежных средств,иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капиталаэтой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Оценка

Системы учета МСФО и ОПБУ США требуют оценивать выручку по справедливой стоимости вознаграждения, полученного или подлежащего получению. Это, как правило, сумма денежных средств или их эквивалентов, полученных или подлежащих получению. МСФО требуют дисконтирования до текущей стоимости будущего платежа во всех случаях, когда получение денежных средств или их эквивалентов отложено, а ОПБУ США распространяют это требование на ограниченное число случаев. В РПБУ выручка не оценивается по справедливой стоимости и соответственно не дисконтируется.

Признание выручки

МСФО	ОПБУ США	РПБУ
Существует вероятность поступления экономических выгод в организацию.	Цена продавца для покупателя является фиксированной или может быть определена. Оплата гарантирована в достаточной степени.	Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Организация имеет право на отражение этой выручки, если она вытекает из конкретного договора или подтвержденна иным соответствующим образом.
Сумма выручки может быть надежно оценена.	Цена продавца для покупателя является фиксированной или может быть определена.	Сумма выручки может быть определена.
Организация передала покупателю существенные риски и вознаграждение, связанные с владением товарами.	Убедительные доказательства существования соглашения, поставки осуществлены, услуги предоставлены.	Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю пусть даже и временно. Работа принята заказчиком (услуга оказана).
Организация не оставляет за собой никакого участия в управлении или контроле над товарами.	Поставка имела место, услуги были предоставлены.	Право собственности перешло к покупателю, услуги оказаны.
Затраты, понесенные или которые будут понесены в связи с операцией, могут быть надежно оценены.	Цена продавца для покупателя является фиксированной или может быть определена, и оплата в достаточной степени гарантирована.	Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Степень завершенности операции может быть надежно оценена.	Цена продавца для покупателя является фиксированной или может быть определена.	Сумма выручки может быть определена.

Особые случаи признания выручки

Договоры на гарантийное и техническое обслуживание изделий

МСФО	Когда продажная цена продукта включает отдельный компонент,связанный с последующим обслуживанием товара, такой компонент является отложенным и отражается в отчетности в течение периода гарантии.
ОПБУ США	Аналогично МСФО выручка должна признаваться по прямолинейному методу, если только модель затрат не свидетельствует об ином. Убыток должен признаваться незамедлительно, если ожидаемые затраты на предоставление услуг в течение гарантийного периода превышают доход, полученный авансом.
РПБУ	Специальные правила не установлены.

Бартерные операции – реклама

Бартерное соглашение на рекламу предполагает, что две компании договариваются о безналичном обмене рекламными услугами.

МСФО	Согласно МСФО выручка может быть признана при обмене разнородных рекламных услуг, если сумма выручки может быть надежно измерена. Операция должна оцениваться по справедливой стоимости предоставленных рекламных услуг. Как правило, справедливая стоимость рекламных услуг предоставленных в рамках бартерной операции, оценивается исходя из аналогичных небартерных операций, которые часто осуществляются и выражаются в оказании рекламных услуг аналогичных рекламе в бартерной операции, но рекламные услуги при этом оказываются другому клиенту.
ОПБУ США	Выручка и затраты должны признаваться по справедливой стоимости предоставляемых рекламных услуг. Справедливая стоимость должна определяться исходя из имеющегося у компании собственного опыта получения денежных средств за аналогичные рекламные услуги от несвязанных сторон. Аналогичные операции, используемые для определения справедливой стоимости, должны были осуществляться не ранее последних шести месяцев до даты бартерной операции. Если справедливая стоимость рекламных услуг не может быть определена в рамках этих критериев, должна использоваться балансовая стоимость рекламных услуг; данная балансовая стоимость, скорее всего, будет равняться нулю.
РПБУ	При обмене рекламными услугами применяется общее правило. Величина выручки и дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, учитывается по стоимости товаров, полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров, полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров. При невозможности установить стоимость товаров, полученных организацией, выручка и дебиторская задолженность определяются стоимостью товаров, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичных товаров.

Продажа комплексных продуктов

МСФО	Подробное руководство по признанию выручки в комплексных договорах отсутствует. Критерии признания, как правило, применяются к отдельно индентифицируемым компонентам операции с тем, чтобы отразить ее сущность. Тем не менее они применяются в совокупности к двум или более операциям, если эти операции связаны между собой таким образом, что общий коммерческий эффект не может быть понят без рассмотрения этих операций как целое.
ОПБУ США	Если получение выручки происходит по договорам, которые предусматривают комплексные результаты, такие договоры должны быть разделены на отдельные единицы учета, если предоставляемые результаты отвечают установленным критериям (в EITF 00 – 21). Вознаграждение по договору должно быть распределено на отдельные единицы учета на основе их относительной справедливой стоимости. Применимые критерии признания выручки должны рассматриваться отдельно для каждой единицы учета.
РПБУ	Аналогично МСФО.

Продажа программных продуктов

МСФО	Не существует специальных правил признания выручки от программных продуктов. Вознаграждение за разработку индивидуальных программных продуктов признается как выручка исходя из стадии завершения разработки, включая окончание предоставления покупателю услуг по технической поддержке в период после поставки.
ОПБУ США	Предусматриваются специальные правила по признанию выручки от реализации программных продуктов для продавцов и в частности для комплексных продуктов. Стоимость устанавливается для каждого элемента при продаже комплексных продуктов исходя из специальных объективных данных продавца (VSOE) или других данных о справедливой стоимости. VSOE, как правило, ограничиваются ценой, запрашиваемой при продаже элементов по отдельности. Распределение вознаграждения на отдельные единицы производится на основании их относительной справедливой стоимости, и выручка признается после доставки каждой единицы.
РПБУ	Аналогично МСФО.

Договоры на строительство

Сфера применения

МСФО	Правила применяются подрядчиком для учета договоров на строительство объекта или комплекса объектов с фиксированной ценой и договоров «затраты плюс».
ОПБУ США	ВПравила определены скорее с точки зрения подрядчика, чем самого договора, в отличие от МСФО. Сфера действия не ограничивается договорами на строительство. Правила применимы также к договорам на строительство с оплатой по отдельным статьям и с оплатой стоимости рабочего времени и материалов.
РПБУ	Правила установлены для отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций застройщиков и подрядчиков, связанных с выполнением договоров подряда на капитальное строительство.

Метод признания

МСФО	Необходимо применять метод «процента завершенности работ» для признания выручки и затрат, при условии что результат договора может быть надежно оценен. Критерии надежной оценки для договора подряда «затраты плюс» не столь жесткие, как для договора подряда с фиксированной ценой. Когда результат договора не может быть надежно оценен, нужно использовать метод нулевой прибыли. При этом выручка признается только в той степени, в какой ожидается, что понесенные по договору затраты будут возмещены. МСФО содержат лишь некоторые указания об использовании оценок. Метод завершенного договора не разрешено использовать.
ОПБУ США	Предпочтение отдается методу «процента завершенности работ». Однако в редких случаях, когда стадия работ не может быть надежно определена, применяется метод завершенного договора. ОПБУ США содержат обширные указания об использовании оценок.
РПБУ	Подрядчик может применять два метода определения финансового результата. Выручка может отражаться как по проценту выполнения объема работ (по отдельным работам), так и по завершенному объекту строительства в целом (наиболее распространенный на практике способ). Выбор метода определения выручки производится подрядчиком в зависимости от степени надежности оценки стоимости выполненных работ и затрат, приходящихся на них по объекту строительства. Подрядчик может использовать разные методы при определении выручки от подрядных работ по различным договорам на строительство.

Применение метода «процента завершенности работ»

МСФО

Когда результат договора подряда может быть надежно оценен, доходы и затраты должны учитываться со ссылкой на стадию завершения деятельности по договору на дату составления бухгалтерского баланса. Если существует вероятность, что общая стоимость затрат по договору превысит общую выручку по договору, ожидаемый убыток должен быть отражен в составе расходов незамедлительно.

ОПБУ США

Допускается два различных метода:

Метод доходов. Аналогичен МСФО. Расчетная процентная доля выполнения работ умножается на расчетную величину общей выручки для определения полученного дохода,при этом расчетная процентная доля выполнения умножается на расчетную величину общих затрат по договору для определения величины затрат, соответствующих полученной выручке; и
Метод валовой прибыли. Отличен от МСФО. Расчетная процентная доля выполнения работ умножается на расчетную величину валовой прибыли для определения полученной величины валовой прибыли на дату расчета.

Убытки отражаются по мере возникновения и при превышении ожидаемых затрат по договору над ожидаемой выручкой независимо от того, какой метод учета используется.

РПБУ

При применении метода «доход по стоимости работ по мере их готовности» финансовый результат у подрядчика выявляется за определенный отчетный период времени после полного завершения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам, предусмотренным проектом, как разница между выручкой, относящейся к объему выполненных работ и приходящихся на них затрат. Затраты, приходящиеся на выполненные
работы, определяются прямым методом и (или) расчетным путем. Применение расчетного метода расчета финансового результата допускается в случаях, если объем выполненных работ и затраты, приходящиеся на них, могут быть достаточно надежно оценены.

Метод завершенного договора

МСФО	Запрещен.
ОПБУ США	Предпочтение отдается методу процента выполнения. Тем не менее в редких случаях, когда невозможно надежно оценить расходы, которые будут понесены до завершения договора, или определить стадию завершения, допускается использование метода завершенного договора. Выручка признается, только когда договор завершен или практически завершен. Убытки признаются по мере возникновения или при превышении ожидаемых затрат по договору над ожидаемой выручкой.
РПБУ	Использование метода «доход по стоимости объекта строительства» предусматривает определение финансового результата у подрядчика при полном завершении работ по договору на строительство как разницу между договорной стоимостью законченного строительством объекта и затратами по его сооружению. При этом затраты по строительству в учете накапливаются и участвуют в процессе определения финансового результата у подрядчика только после полного завершения работ на объекте строительства.

Объединение и разделение договоров подряда

МСФО	Объединение договоров требуется, когда они являются частью единого пакета, а разделение - когда каждый договор является частью отдельного предложения и когда выручка и затраты могут быть четко идентифицированы.
ОПБУ США	Комбинирование договоров разрешается, но не требуется.
РПБУ	Подрядчик может вести бухгалтерский учет затрат по нескольким договорам, заключенным с одним застройщиком или несколькими застройщиками, если они заключаются в виде комплексной сделки или относятся к одному проекту. В случае осуществления строительства по одному договору, охватывающему ряд проектов, и если затраты и финансовый результат по каждому из проектов могут быть установлены отдельно (в рамках договора), учет затрат по выполнению работ по каждому такому проекту может вестись как учет затрат по выполнению работ по отдельному договору.

По материалам ЗАО" «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит», 2007.